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A contabilidade é, atualmente, um instrumento fundamental para auxiliar a administração moderna e tem como principal objetivo gerar informação para embasar as decisões a serem tomadas, bem como reduzir o seu grau de incerteza. Para isso, identifica, registra, mensura e possibilita a análise e predição dos eventos econômicos que alteram o patrimônio de uma empresa. Para a elaboração da informação contábil, existem normas a seguir que não podem deixar de incluir elementos de subjetividade e cuja aplicação requer, em muitos casos, a realização de estimações por parte da empresa, abrindo, assim a possibilidade de uma mesma realidade ser refletida de formas diferentes. A isto deve ser acrescentada a própria flexibilidade presente nas normas contábeis, mais em alguns países que em outros , o que permite utilizar diversos critérios para contabilizar um mesmo fato econômico. Neste contexto, surge a denominada "contabilidade criativa", que está inserida na intencionalidade das empresas em aproveitar a existência da subjetividade, das alternativas existentes e da vaga regulamentação de alguns aspectos contábeis com a finalidade de obter demonstrações financeiras que representem a imagem desejada.

As práticas de contabilidade criativa constituem um dos temas mais polêmicos na atualidade. A expressão "contabilidade criativa" tem feito parte da linguagem contábil, causando um grande impacto nos âmbitos econômico, financeiro e gerencial. O fenômeno da contabilidade criativa tem sido o resultado da flexibilidade de certas normas contábeis, a qual facilita a manipulação, o engano e a tergiversação da informação.

Além disso, esse fenômeno envolve aspectos controversos relacionados com a ética, o conceito de imagem fiel, o paradigma da utilidade da informação e dos relatórios contábeis para os usuários e a fraude contábil, os quais ainda são difíceis de ser avaliados de forma efetiva no cotidiano empresarial.

Como essa problemática tem se agravado, em âmbito mundial, a solução seria uma maior atuação dos organismos reguladores no sentido de introduzirem modificações no campo da contabilidade, visando elaborarem normas com melhor conteúdo técnico, permitindo reduzir ao mínimo, o grau de subjetividade e flexibilidade dos gerentes na escolha dos critérios contábeis.

Neste sentido, aumentaria a responsabilidade dos auditores independentes diante de tais práticas, inibindo ou restringindo a existência de práticas de contabilidade criativa nas demonstrações contábeis das empresas.

Partindo dessa premissa, este trabalho aborda e explica os aspectos que induzem à contabilidade criativa, transações mais comuns na contabilidade criativa, práticas usuais, os auditores ante a contabilidade criativa e casos relevantes da contabilidade criativa.

A contabilidade criativa é um tema atual na prática contábil. É utilizada para descobrir o processo mediante o qual os contadores utilizam seu conhecimento sobre as normas contábeis para manipular as cifras refletidas na contabilidade da empresa, sem deixar de cumprir os princípios de contabilidade. Desta maneira, conforme se apliquem os critérios e outros aspectos da contabilidade, os resultados podem variar e ser mais favoráveis para as organizações.

O termo contabilidade criativa é de origem anglo-saxônica – tanto em sua forma prática, quanto em sua estratégia – e já foi objeto de grandes debates e pesquisas no meio acadêmico, principalmente no Reino Unido.

Na verdade, a contabilidade criativa é uma maquiagem da realidade patrimonial de uma entidade, decorrente da manipulação dos dados contábeis de forma intencional, para se apresentar a imagem desejada pelos gestores da informação contábil.

O quadro 1 traz definições de alguns autores com várias interpretações

Fonte: Cosenza & Grateron (2003)

De acordo com Salas (2004), no Reino Unido, quatro livros foram escritos e cada um, com suas diferentes perspectivas, tem identificado este tema. Estes livros são de autoria de Griffiths (1986), que escreveu sob a ótica de um periodista empresarial; Jameson (1988) escreveu desde a ótica contábil; Smith (1992) se baseou em sua experiência como analista de investimento; e Naser (1993) abordou a questão como acadêmico. Estes autores, conforme Salas (2004), têm dois elementos em comum em sua descrição: percebem a incidência da contabilidade criativa como algo generalizado e vêem a contabilidade criativa como uma prática enganosa e indesejável.

Enron e WorldCom, entre outros, são alguns casos de contabilidade criativa – descritos mais adiante – que têm aparecido nos últimos tempos e causado grande impacto na economia norte-americana, constituindo exemplos de como os mercados têm perdido a confiança nos "princípios de contabilidade geralmente aceitos", nos auditores, assessores e analistas de investimento.

Esse fenômeno ainda se apresenta como um tema atual na prática contábil internacional, uma vez que tem ganhado importância na informação contábil-financeira que se divulga para os usuários e as comunidades empresariais.

São múltiplas as razões que potencializam as práticas de contabilidade criativa e, obviamente, pretender simplificar suas causas pode nos levar a uma perigosa transformação de seu conceito, uma vez que suas fronteiras não se apresentam claramente definidas, envolvendo aspectos como a ética, a fraude e a responsabilidade social. Portanto, atualmente, suas principais causas estão concentradas no impacto que podem ter os informes divulgados sobre as decisões dos investidores nas Bolsas de Valores.

Entre as razões que têm os diretores das empresas cujas ações estão cotadas nas bolsas, para manipularem as contas através da utilização da contabilidade criativa, destacam-se as seguintes:

√ - Manutenção de um fluxo constante de receitas: as empresas gostam de demonstrar uma tendência estável de crescimento do faturamento e não de evidenciar oscilações bruscas, o que poderia ser interpretado como risco pelo mercado. Como forma de ilustração desse fato, cita-se o caso Daimler-Benz, o qual evidenciou o impacto da utilização das chamadas reservas ocultas permitidas pelas normas contábeis da Alemanha.

√ - A contabilidade criativa também pode ser utilizada para manter em alta o preço das ações, por meio de mecanismos que reduzam aparentemente o endividamento ou aumentem as receitas e os resultados.

√ - A contabilidade criativa pode ser utilizada também para atrasar a chegada de informações ao mercado financeiro, beneficiando alguns investidores que tenham acesso privilegiado a tais informações. Um exemplo configura-se nas remunerações em ações aos próprios diretores das empresas. Estes (diretores) podem atrasar as divulgações de resultados alcançados e outros dados financeiros para que possam operar nas bolsas em benefício próprio.

√ - A contabilidade criativa pode ser utilizada para mascarar o desempenho governamental. Neste caso, o governo pode fazer a sua divulgação em regime de caixa, dificultando a apuração de custos de programas e projetos. Além disso, a mudança da base de contabilização e as entidades que são inseridas na consolidação do setor governamental podem colaborar para formar uma melhor imagem dos índices dívida/PIB e déficit/PIB.

Para Carvalho (2003), outras razões para as manipulações de dados contábeis podem motivar as entidades ao uso do Window-dressing ou da contabilidade criativa: o uso dos contratos de gaveta e a manipulação de seus prazos de direitos e obrigações, bem como mudanças de indexadores (índices), de acordo com o objetivo almejado.

As razões para o aparecimento da contabilidade criativa nas demonstrações contábeis, segundo Cosenza (2003), estão apresentados no quadro 2.

Fonte: Cosenza (2003)

A contabilidade criativa pode ter vários motivos para que seja utilizada nas organizações, todavia, Mayoral (2000) classificou três distintos blocos de objetivos, que estão representados no quadro 3 com os seus devidos incentivos para adotá-las.

Existem diversos motivos associados ao mercado de capitais que podem incentivar as empresas ou seus gestores a manipularem suas demonstrações contábeis, conforme Salas (2004): a contabilidade criativa permite refletir uma tendência estável de crescimento das receitas, ajuda a manter ou sobrevalorizar o preço das ações, retarda a chegada de boas ou más notícias ao mercado e oculta informações sobre o envolvimento ou comprometimento dos executivos.

Os analistas e investigadores têm realizado uma recopilação das transações mais comuns que se podem encontrar nos livros das empresas manejados com os critérios da contabilidade criativa. Algumas destas transações, segundo Salas (2004), são:

√ Aumento ou redução de despesas –As normas contábeis facilitam manobras como, por exemplo, a elasticidade no prazo de amortizações do ativo intangível e nas depreciações de bens do imobilizado de uso. A empresa, alterando o prazo da depreciação, provoca, em conseqüência, alterações nas despesas do período.

√ Aumento ou redução das receitas – É possível antecipar ou diferir o reconhecimento de receitas com o argumento da convenção do conservadorismo e do princípio da confrontação das despesas com as receitas.

√ Aumento ou redução de ativos – As manipulações descritas no primeiro item impactam o valor dos ativos. Outro exemplo seria a alternância de métodos válidos para se avaliar os estoques.

√ Aumento ou redução do patrimônio líquido– Todos os exemplos anteriores têm reflexos no patrimônio líquido da empresa, afetando de forma direta os índices de endividamento, estrutura patrimonial e de lucratividade, podendo levar os usuários a decisões equivocadas, não apenas sobre o capital próprio, mas também em relação ao valor da empresa como um todo.

√ Aumento ou redução do passivo – As empresas podem valer-se de artifícios para, aparentemente, reduzir seu endividamento. Um exemplo corriqueiro no Brasil é a forma de contabilizar as operações de leasing financeiro, no qual, apesar de se tratar, essencialmente, de um financiamento, o bem não é ativado e nem a dívida é contabilizada. Isso pode levar o usuário a conclusões errôneas, principalmente o investidor, acerca da liquidez e do endividamento da empresa.

√ Reclassificação de ativos e passivos– Existem divergências de onde classificar os gastos com certos bens. Por exemplo: peças de reposição para o ativo imobilizado – imobilizado reserva -, podem ser classificadas no Imobilizado ou no Circulante ou, ainda, até diretamente como despesa do período, evitando-se a sua ativação. Nesses casos, recorre-se à convenção da materialidade.

√ Informação contida no relatório da administração ou no parecer dos auditores – A inclusão ou não de informações pode conduzir o usuário a conclusões equivocadas sobre o passado e as expectativas para o futuro do empreendimento. A figura 1 ilustra o impacto das transações e práticas da contabilidade criativa.

Perante o exposto, observa-se que os procedimentos da contabilidade criativa têm como resultado uma variação dos valores dos elementos patrimoniais e de resultado, além do próprio valor econômico da entidade como um todo. Conseqüentemente, estas variações acabam por influir de maneira relevante na interpretação da situação econômico-financeira da empresa, pois o usuário da informação disporá de dados não condizentes com a realidade.

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