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A EFICIÊNCIA DO CUSTEIO BASEADO EM ATIVIDADES EM INSTITUIÇÕES DE ENSINO SUPERIOR

 

AUTORIA: Maria Elisabeth Pereira Kraemer

 Contadora, CRC/SC nº 11.170, Professora e Integrante da Equipe de Ensino e Avaliação na Pró-Reitoria de Ensino da UNIVALI – Universidade do Vale do Itajaí. Mestre em Relações Econômicas Sociais e Internacionais pela Universidade do Minho-Portugal. Doutoranda em Ciências Empresariais pela Universidade do Museu Social da Argentina. Integrante da Corrente Científica Brasileira do Neopatrimonialismo e da ACIN – Associação Científica Internacional Neopatrimonialista.

ENDEREÇO: Avenida Joca Brandão nº 111, Edifício Dona Emília, apto 902 - Centro. CEP 88.301-300 - ITAJAÍ – SC – BRASIL

E-mail: beth.kraemer@terra.com.br

TELEFONE/FAX: (0XX) 47-3446558


 

A EFICIÊNCIA DO CUSTEIO BASEADO EM ATIVIDADES EM INSTITUIÇÕES DE ENSINO SUPERIOR

 Resumo

Com as atuais condições de competitividade, cada vez mais as organizações estão implantando modernas estratégias de custos. A esses novos princípios de gestão, associase um conjunto de técnicas compatíveis e que as organizações também começam a dominar, fazendo com que os gestores se obriguem a repensar no seu todo o processo de gerenciamento. Esses avanços nas tecnologias organizacionais, porém, não vêm sendo adequadamente acompanhados pelas práticas de controle e custeio. O paradigma tradicional de gestão demonstra-se insuficiente para as organizações obterem sucesso em ambiente de extinção das reservas de mercados, de uso intensivo da tecnologia da informação e de mudança de perfil dos clientes. Na busca de soluções essas organizações estão procurando aplicar novos métodos de trabalho e investindo em novas tecnologias para melhorar desempenho e qualidade dos serviços prestados. Neste sentido, o sistema de custeio por atividades conhecido por ABC, surgiu para fornecer informações mais precisas. Essa metodologia permite um controle mais efetivo dos gastos e os custos indiretos não são tratados mais por produtos, e sim por atividade.

 

1 - Introdução

A questão relativa a custos passou a ser mais do que nunca de extrema importância na gestão das organizações, após a abertura do mercado como conseqüência dos passos velozes da globalização. Com isto, o ambiente de extrema competição no qual a maioria das empresas está inserida tem levado os gestores a buscarem por uma série de recursos que possam auxilia-los no processo de melhor gestão do negócio. Esta preocupação não é pertinente somente àquelas empresas que trabalham com produtos tangíveis, mas também àquelas que prestam serviços aos seus clientes, como é o caso de uma instituição do setor educacional.

Os sistemas de contabilidade gerencial são inadequados para o contexto competitivo vivificado pelas organizações na atualidade. Eles são falhos por na conseguirem definir com precisão a relação entre o custo dos diversos recursos – funcionários, professores, equipamentos e instalações – e os cursos e os clientes atendidos.

A rápida mudança tecnológica, a elevada competição global e a enorme capacidade de processamento de informações exigem das organizações a adoção de sistemas de contabilidade gerencial que lhes permitam sobreviver nesse cenário. Assim, de acordo com Johnson e Kaplan, (1998) a análise de custo deixa de ser vista como processo de avaliação do impacto financeiro das decisões gerenciais e assume uma maior amplitude como elemento de informações consistente para o desenvolvimento de estratégias superiores a fim de conseguir vantagens competitivas sustentáveis.

Dentre as várias metodologias para apuração e controle de custos, o Activity Based Cost – ABC (Custeio Baseado em Atividades) vem se destacando no meio acadêmico e empresarial. A identificação dos custos com as atividades da organização é uma boa maneira de se medir o desempenho, pois se possibilita reconhecer e distinguir as atividades que agregam valor aos clientes.

A utilização do custeio ABC identificará o custo total da instituição, de cada departamento, de cada curso, de cada semestre, e por fim, custo de cada aluno.

 

2 – A contabilidade de custos

No século XX, com a crescente complexidade do mundo empresarial a contabilidade de custos passou a ser uma arma de controle e decisão gerencial, sendo utilizada no planejamento, controle e na tomada de decisões.

Leone (1997), diz que a contabilidade custos é parte integrante da contabilidade, sendo um instrumento disponível e poderoso porque utiliza, em seu desenvolvimento, os princípios, os critérios e os procedimentos fundamentais da ciência contábil. Consegue resolver problemas e produzir informações vitais à contabilidade, porém se não está coesa e articulada com os princípios fundamentais da contabilidade, não terá utilidade nenhuma.

A contabilidade de custos está estritamente ligada à contabilidade gerencial, pois a tomada de decisões propostas nos relatórios gerenciais, são fundamentais nos sistemas de custos adotados pelas entidades.

De acordo com o Institute of Management Accounting apud Atiknson et al (2000), contabilidade gerencial é o processo de identificação, mensuração, acumulação, análise, preparação, interpretação e comunicação de informações financeiras usadas pela administração para planejar, avaliar e controlar dentro de uma empresa e assegurar uso apropriado e responsável de seus recursos.

Através do conceito de contabilidade gerencial nota-se como é importante a gestão de custos, ou seja, com as informações dos custos atribuídos a determinadas atividades, pode-se gerir os gastos, pois a contabilidade de custos fornece dados que a administração precisa para controle atual e planejamento de ações futuros.

2.1 – Métodos de custeio

Os métodos de custeio são processos para identificar o custo unitário de um produto, partindo dos custos diretos e indiretos. Basicamente há três métodos de custeamento, baseados na classificação e comportamento dos custos e despesas. São eles: Custeio por Absorção, Direto ou Variável e Custeio Baseado em Atividades.

As metodologias de apuração do custo dos produtos, custeamento direto/variável e custeamento por absorção, são consideradas clássicas, na teoria da contabilidade de custos. Elas foram desenvolvidas baseadas nos conceitos de custos com comportamentos diferentes em relação à quantidade produzida, ou seja, nos custos fixos e variáveis.

O custeio por absorção e custeio direto, segundo Horngren (1986), são duas idéias opostas. O custeio por absorção significa que as despesas indiretas de fabricação são incluídas nos estoques, contrariamente o custeio direto significa que estas despesas não são incluídas nos estoques. O custeio por absorção é o mais usado e aceito pelo imposto de renda e pela auditoria externa, embora o uso crescente do custeio direto facilite a medição do desempenho e na análise dos custos.

Pamplona (1993) diz que o sistema de custos tradicional tem como características a utilização de um método de apropriação de custos em dois estágios:

Ö No primeiro estágio os custos indiretos são imputados aos centros de custos através de várias bases de rateio como, por exemplo, quantidade produzida, horas de mão-de-obra direta, valor de mão-de-obra direta, área ocupada, valor da produção, potência das máquinas, etc.

Ö Em um segundo estágio os custos são apropriados dos centros de custos aos produtos através de uma base de volume, quase sempre horas de mão-de-obra direta. Outras bases utilizadas para esta apropriação são: horas-máquina, custo da mão-de-obra direta, quantidade ou valor da matéria-prima. A figura 1 ilustra o fluxo do sistema tradicional.

 

Figura 1 – Fluxo do sistema tradicional de custos

Fonte: Pamplona (1993).

Pode-se observar que na figura acima, os centros de custos auxiliares, de apoio ou de serviços, distribuem seus custos aos centros de custos de produção e estes, por sua vez, apropriam seus custos aos objetos de custos, através das bases de rateio citadas.

O custeio baseado em atividades surge como ferramenta administrativa, seu uso poderá ser um complemento para os sistemas tradicionais sendo uma ferramenta de gestão de custos, muito mais do que de custeio do produto é muito comum seu uso no suporte de processos de gerenciamento e de reengenharia. É elemento indispensável à gestão da empresa, pois permite a avaliação de desempenhos operacionais e econômicos.

Ele analisa os custos, rastreando os gastos de uma empresa para analisar e monitorar as diversas rotas de consumo dos recursos, através da determinação dos direcionadores de custos, sendo indispensáveis para a mensuração das atividades pré-definidas. É um sistema de custeamento de produtos e serviços baseados nas atividades executadas pela empresa durante o seu processo de fabricação e/ou produção de serviços.

 5 – As instituições de ensino superior

Há um tempo atrás as Instituições de Ensino Superior – IES não tinham muita preocupação com a gestão dos seus custos, pois a procura pelos seus cursos era muito grande, o que permitia que os custos fossem absorvidos facilmente pelas receitas provenientes das mensalidades. Com o surgimento de novas instituições, e com a globalização da economia, o que fez com que os alunos dessas instituições passassem a ser mais exigentes com os serviços que lhes são oferecidos, tanto pela infraestrutura – atividade-meio, como pelo professor em sala de aula – atividades-fim.

As entidades sem fins lucrativos, conforme Drucker (1994), são agentes de mudança humana. Seu produto é um paciente curado, uma criança que aprende, um jovem que se transforma em um adulto com respeito próprio, ou seja, a transformação de uma vida, tendo um papel claro a desempenhar na comunidade a que servem; e provocando mudanças sociais. Desenvolvem uma série de atividades, valendo-se de recursos obtidos do sistema econômico e social o qual, por sua vez, acolherá “a posterior” o “produto” final deste processo: pessoas atendidas. Assim, os recursos, as atividades (processos) e os produtos são, resumidamente, partes integrantes de um conjunto funcionando harmoniosamente para a consecução de um objetivo.

As IES quer particulares, quer públicas, com ou sem fins lucrativos, são organizações constituídas para oferecer benefícios à sociedade. Esses benefícios são de natureza social, cultural, econômico, educativo, tecnológico e moral. Sua existência só tem sentido quando realmente estão contribuindo para o desenvolvimento da comunidade.

Elas desenvolvem suas atividades e interagem constantemente com o meio ambiente, no qual estão inseridas, pressupondo sua continuidade. Essa interação com outras entidades e suas variáveis formam o cenário onde deveram atuar.

A missão das IES é colocar produtos, serviços e contribuições sociais à disposição da comunidade e do governo, satisfazendo suas necessidades. É através da missão que se determina qual conjunto de atividades pretende desenvolver e, conseqüentemente, quais os produtos, serviços e contribuições sociais que estarão à disposição da sociedade. A missão exerce a função de orientar e delimitar o campo de ação da gestão organizacional.

As IES são as grandes responsáveis pelo progresso e desenvolvimento das civilizações. É um lugar de propagação da cultura. É um espaço que promove a criatividade e a descoberta. Deve ser um centro produtor e inovador de conhecimento, não apenas para o consumo, mas para a recriação, de tal forma que conhecimento gere conhecimento, ou seja, as atividades de pesquisa, que são o componente principal da renovação científico-tecnológica.

As IES por finalidade segundo o Art. 43 e Incisos, da Lei 9.394/96:

"I - estimular a criação cultural e o desenvolvimento do espírito científico e do pensamento reflexivo;

II - formar diplomados nas diferentes áreas de conhecimento, aptos para inserção em setores profissionais e para a participação no desenvolvimento da sociedade brasileira, e colaborar na sua formação contínua;

III - incentivar o trabalho de pesquisa e investigação científica, visando ao desenvolvimento da ciência e da tecnologia e da criação e difusão da cultura, e, desse modo, desenvolver o entendimento do homem e do meio em que vive;

IV - promover a divulgação de conhecimentos culturais, científicos e técnicos que constituem patrimônio da humanidade comunicar o saber através do ensino, de publicações ou de outras formas de comunicação;

V - suscitar o desejo permanente de aperfeiçoamento cultural e profissional e possibilitar a correspondente concretização, integrando os conhecimentos que vão sendo adquiridos numa estrutura intelectual sistematizadora do conhecimento de cada geração;

VI - estimular o conhecimento dos problemas do mundo presente, em particular os nacionais e regionais, prestar serviços especializados à comunidade e estabelecer com esta uma relação de reciprocidade;

VII - promover a extensão, aberta à participação da população, visando à difusão das conquistas e benefícios resultantes da criação cultural e da pesquisa científica e tecnológica geradas na instituição."

Por outro lado a educação superior abrangerá os seguintes cursos e programas, todos abertos à clientelas específicas e perfeitamente identificadas segundo a Lei:

  1. cursos seqüenciais por campo de saber;
  2. de graduação
  3. de pós-graduação: e de extensão.

Já o Art. 53 da citada Lei Federal, diz que: no exercício de sua autonomia, são asseguradas às universidades, sem prejuízo de outras, as seguintes atribuições:

"I - criar, organizar e extinguir, em sua sede, cursos e programas de educação superior previstos nesta Lei, obedecendo às normas gerais da União e, quando for o caso, do respectivo sistema de ensino;

II - fixar os currículos de seus cursos e programas, observadas as diretrizes gerais pertinentes;

III - estabelecer planos, programas e projetos de pesquisa científica, produção artística e atividades de extensão;

IV - fixar o número de vagas de acordo com a capacidade institucional e as exigências do meio;

V - elaborar e reformar seus estatutos e regimentos em consonância com as normas gerais atinentes;

VI - conferir graus, diplomas e outros títulos;

VII - firmar contratos, acordos e convênios;

VIII - aprovar e executar planos, programas e projetos de investimentos referentes a obras, serviços e aquisições em geral, bem como administrar rendimentos conforme dispositivos institucionais;

IX - administrar os rendimentos e deles dispor na forma prevista no ato de constituição, nas leis e respectivos estatutos;

X - receber subvenções, doações, heranças, legados e cooperação financeira mediante convênio com entidades públicas e privadas”.

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