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Os rumos contemporâneos da competição e da tecnologia afloram significativas mudanças no contexto empresarial. Estas mudanças, caracterizadas como gestão dos negócios, sinalizam a migração da ecologia, aumentando a responsabilidade social. A incorporação do tema ambiental e o tratamento contábil e, mais especificamente, a área de custos, não deve ser tratada como uma conseqüência desta tendência mundial que surge, necessariamente, como um resultado da aplicação de critérios, como a "Qualidade Total", que se incorporaram, paulatinamente, às empresas na década passada. Uma gestão de recursos que garanta a vida sustentável e o bem-estar das futuras gerações, obriga a chegar a acordos e compromissos que incorporem legislação ambiental e os custos ambientais aos modelos econômicos. Dentro deste contexto, uma metodologia que vem sendo amplamente utilizada é o Custeio por Atividade. Os resultados obtidos são de grande valor para que a empresa preste conta de sua responsabilidade social. Servem, também, como subsídios para as decisões internas em relação às medidas necessárias para a continuação do sistema de gerenciamento ambiental.

PALAVRAS-CHAVE: Custos da Qualidade, Gestão dos Custos Ambientais e Custeamento Baseado em Atividades.

The contemporary directions of the competition and of the technology appear significant changes in the managerial context. These changes, characterized as administration of the business, signal the migration of the ecology, increasing the social responsibility. The incorporation of the environmental theme and the accounting treatment and, more specifically, the area of costs, should not be treated as a consequence of this world tendency that appears, necessarily, as a result of the application of approaches, as the "Total Quality", that they incorporated, gradually, to the companies last decade. An administration of resources that guarantees the maintainable life and the well-being of the future generations, forces to arrive to agreements and commitments that incorporate environmental legislation and the environmental costs to the economic models. Inside of this context, a methodology that comes being used thoroughly is the Costing by Activity. The obtained results are of great value so that the company renders bill of its social responsibility. They serve, also, as subsidies for the internal decisions in relation to the necessary measures for the continuation of the system of environmental management.

KEY WORDS: Costs of the Quality, Administration of the Environmental Costs, Finance based on Activities.

O novo contexto econômico caracteriza-se por uma rígida postura dos clientes, voltada à expectativa de interagir com organizações que sejam éticas, com boa imagem institucional no mercado, e que atuem de forma ecologicamente responsável.

Diante deste novo cenário, as organizações necessitam direcionar suas estratégias para a variável ambiental, a fim de obter vantagem competitiva. As estratégias da empresa devem levar em conta a preocupação com gastos relevantes por natureza e volume, principalmente em função da relação custo/benefício. Estes gastos tornam-se relevantes para a organização, bem como para a qualidade de vida da população atual e das gerações futuras.

Nestas condições, um gerenciamento dessa variável exige ferramentas gerenciais para o controle dos custos e despesas. Isto exposto, se faz necessário que os gastos de natureza ambiental sejam controlados e gerenciados continuamente. Para isso, as empresas podem adotar sistemas de custos da qualidade ambiental, a fim de apurar os seus números que, na maioria das vezes, estão distorcidos por outros custos da empresa.

A busca pela preservação do meio ambiente tomou forma e começou a sensibilizar a sociedade e as autoridades.

Hoje, após anos de intensas discussões, conclui-se que a ausência de crescimento ou desenvolvimento é nociva ao meio ambiente e que a grande questão atual é torná-lo sustentável.

De acordo com Alves (2001), a variável ambiental é um aspecto significativo a ser considerado e tratado na estratégia das organizações. A gestão ambiental, por sua vez, deve ser gerida eficientemente, monitorando-se os custos de controle, a poluição e os custos das falhas da falta de controle de gestão.

Moura (2000) diz que os custos da qualidade ambiental devem ser utilizados na avaliação e melhoria da posição de competitividade das companhias, com relação aos seus concorrentes. Daí a sua importância. Enfatiza também que a gestão de custos da qualidade ambiental é uma ferramenta fundamental para o gerenciamento do sistema de gestão ambiental, pois fornece elementos para a alta administração das empresas à tomada de decisões, direcionando a melhoria do desempenho ambiental.

Desse modo, o gerenciamento ambiental passa a ser um fator estratégico que a alta administração das organizações deve analisar.

A Gestão Ambiental inclui uma série de atividades que devem ser administradas, tais como: formular estratégias de administração do meio ambiente, assegurar que a empresa esteja em conformidade com as leis ambientais, implementar programa de prevenção à poluição, gerir instrumentos de correção de danos ao meio ambiente, adequar os produtos às especificações ecológicas, além de monitorar o programa ambiental da empresa.

Além dessa ferramenta, a problemática ambiental envolve também o gerenciamento dos assuntos pertinentes ao meio ambiente, por meio de sistemas de gestão ambiental, da busca pelo desenvolvimento sustentável, da análise do ciclo de vida dos produtos e da questão dos passivos ambientais.

A nova consciência ambiental, surgida no bojo das transformações culturais que ocorreram nas décadas de 60 e 70, ganhou dimensão e situou o meio ambiente como um dos princípios fundamentais do homem moderno. Nos anos 80, os gastos com proteção ambiental começaram a ser vistos pelas empresas líderes não primordialmente como custos, mas como investimentos no futuro e, paradoxalmente, como vantagem competitiva.

A inclusão da proteção do ambiente entre os objetivos da organização moderna amplia substancialmente todo o conceito de administração. Administradores, executivos e empresários introduziram em suas empresas programas de reciclagem, medidas para poupar energia e outras inovações ecológicas. Essas práticas difundiram-se rapidamente e logo,vários pioneiros dos negócios desenvolveram sistemas abrangentes de administração de cunho ecológico.

Esse novo paradigma precisa ser acompanhado por uma mudança de valores, passando da expansão para a conservação, da quantidade para a qualidade, da denominação para a parceria.

Na concepção de Tachizawa (2002), esse novo paradigma pode ser chamado de visão do mundo holístico – a visão de um mundo integrado, e não um conjunto de partes dissociadas. Pode ser denominado de visão sistêmica e de nova dimensão ecológica, usando essas expressões numa acepção muito mais ampla e profunda do que a usual.

A Gestão Ambiental, diz o mesmo autor, envolve a passagem do pensamento mecanicista para o pensamento sistêmico, no qual um aspecto essencial dessa mudança é que a percepção do mundo como máquina cede lugar à percepção do mundo como sistema vivo. Essa mudança diz respeito a nossa concepção da natureza, do organismo humano, da sociedade e, portanto, também de nossa percepção de uma organização de negócios. As empresas são sistemas vivos, cuja compreensão não é possível apenas pelo prisma econômico. Como sistema vivo, a empresa não pode ser rigidamente controlada por meio de intervenção direta, porém, pode ser influenciada pela transmissão de orientações e emissões de impulsos.

A Gestão Ambiental demanda uma dimensão ética, cujas principais motivações são a observância das leis e a melhoria da imagem da organização. É motivada por uma ética ecológica e por uma preocupação com o bem-estar das futuras gerações. Não questiona a ideologia do crescimento econômico, que é a principal força motriz das atuais políticas econômicas e, tragicamente, da destruição do ambiente global. Como enfoca Tachizawa (2002), rejeitar essa ideologia não significa rejeitar a busca cega do crescimento econômico irrestrito, entendido, em termos puramente quantitativos, como maximização dos lucros. A gestão ambiental implica o reconhecimento de que o crescimento econômico ilimitado num planeta finito só pode levar a um desastre. Dessa forma, faz-se uma restrição ao conceito de crescimento, introduzindo-se a sustentabilidade ecológica como critério fundamental de todas as atividades de negócios.

Assim, para que uma empresa passe a realmente trabalhar com gestão ambiental deve, inevitavelmente, passar por uma mudança em sua cultura empresarial; por uma revisão de seus paradigmas.

O desenvolvimento sustentável é aquele que atende às necessidades do presente sem comprometer a possibilidade de as gerações futuras atenderem a suas próprias necessidades. Ele contém dois conceitos-chave: 1) o conceito de "necessidades", sobretudo as necessidades essenciais dos pobres no mundo, que devem receber a máxima prioridade; 2) a noção das limitações que o estágio da tecnologia e da organização social impõe ao meio ambiente, impedindo-o de atender às necessidades presentes e futuras.

Além disso, desenvolvimento sustentável introduz uma dimensão ética e política que considere o desenvolvimento como um processo de mudança social, com conseqüente democratização do acesso aos recursos naturais e distribuição eqüitativa dos custos e benefícios do desenvolvimento.

Para a existência de uma sociedade sustentável, Meyer (2000) diz que é necessária a sustentabilidade ambiental, social e política, constituindo-se em alinhamentos e ajustes ao longo do processo, a fim de se buscar um estágio final equilibrado.

O desenvolvimento sustentável, além de equidade social e equilíbrio ecológico, segundo Donaire (1999), apresenta, como terceira vertente principal, a questão do desenvolvimento econômico. Induz um espírito de responsabilidade comum como processo de mudança no qual a exploração de recursos materiais, os investimentos financeiros e as rotas do desenvolvimento tecnológico deverão adquirir sentidos harmoniosos. Neste sentido, o desenvolvimento da tecnologia deverá ser orientado para metas de equilíbrio com a natureza e de incremento da capacidade de inovação dos países em desenvolvimento, e o progresso será entendido como fruto de maior riqueza, maior benefício social eqüitativo e equilíbrio ecológico.

Sob esta ótica, o conceito de desenvolvimento sustentável, de acordo com Meyer (2000), apresenta pontos básicos que devem considerar de maneira harmônica crescimento econômico, maior percepção com os resultados sociais decorrentes e equilíbrio ecológico na utilização dos recursos naturais.

Sachs apud Campos (2001) apresenta cinco dimensões do que se pode chamar desenvolvimento sustentável, ou como chamava na época (1992): ecodesenvolvimento. Para Sachs, todo o planejamento de desenvolvimento que almeje ser sustentável precisa levar em conta as cinco dimensões de sustentabilidade:

- A sustentabilidade social – que se entende como a criação de um processo de desenvolvimento sustentado por uma civilização com maior equidade na distribuição de renda e de bens, de modo a reduzir o abismo entre os padrões de vida dos ricos e dos pobres.

- A sustentabilidade econômica – que deve ser alcançada através do gerenciamento e alocação mais eficientes dos recursos e de um fluxo constante de investimentos públicos e privados.

- A sustentabilidade ecológica – que pode ser alcançada através do aumento da capacidade de utilização dos recursos, limitação do consumo de combustíveis fósseis e de outros recursos e produtos que são facilmente esgotáveis, redução da geração de resíduos e de poluição, através da conservação de energia, de recursos e da reciclagem.

- A sustentabilidade espacial – que deve ser dirigida para a obtenção de uma configuração rural-urbana mais equilibrada e uma melhor distribuição territorial dos assentamentos humanos e das atividades econômicas.

- A sustentabilidade cultural – incluindo a procura por raízes endógenas de processos de modernização e de sistemas agrícolas integrados, que facilitem a geração de soluções específicas para o local, o ecossistema, a cultura e a área.

Nos dias de hoje, as organizações, segundo Campos (2001), produzem bens vastamente consumidos pelas sociedades modernas e algumas destas sociedades assumem estes bens como de suma importância para a sua sobrevivência. Torna-se então, inegável o relevante papel que estas organizações de produção de bens têm na busca pela prática de um desenvolvimento sustentável.

Sabemos que a produção dos bens consumidos pelas sociedades gera poluição ao ambiente, danos que acabam atingindo direta ou indiretamente a própria humanidade. Mas sabemos também que a mesma sociedade parece não querer abrir mão do conforto e comodidade proporcionados por alguns bens.

Então, para solucionarmos este conflito, temos que passar por uma mudança de valores e de orientação nos sistemas produtivos das organizações e da sociedade, com a produção e o consumo, visando à minimização de danos e impactos ambientais negativos normalmente causados. Para isto, Campos (2001) diz que temos que conhecer estes danos e impactos ambientais, identificando a magnitude do impacto, as suas conseqüências diretas e indiretas, buscando ainda medidas mitigadoras mais adequadas a cada situação.

O ciclo de vida do produto tem sido estudado em ampla gama de contextos organizacionais, influenciando as relações comerciais entre países exportadores e importadores, tendo como preocupações, de caráter ambiental, aspectos que compreendem desde o processo produtivo e seus produtos, o uso, até o posterior descarte.

As preocupações iniciais, conforme Tavares Jr (1997), encontram-se nos aspectos das normas técnicas dirigidas aos produtos, no que tange ao dimensionamento dos valores-limite em relação à questão ambiental. Mais tarde, estas preocupações passaram a ser relacionadas com os processos de fabricação, buscando uma forma de reduzir o impacto que estes processos causavam ao meio ambiente.

A avaliação do ciclo de vida contribui para que a empresa venha a reduzir as perdas e a falta de controle sobre o processo de fabricação, ajudando-a a separar e organizar suas instalações e processos de modo a melhor atender às necessidades do produto e do Gerenciamento Ambiental. Desta forma, é possível que a administração da empresa adote uma filosofia orientada para o processo, dentro do contexto do Gerenciamento Ambiental, visando às questões das perdas e de consumo de recursos naturais. Uma maneira eficaz que pode ser utilizada pela empresa na orientação da nova filosofia a ser adotada é a série de normas ISO 14000

A série ISO 14000, na organização do seu comitê técnico TC-207 – Gestão Ambiental, encarregado da elaboração das normas e guias internacionais para o SGA – Sistema de Gerenciamento Ambiental, criou o subcomitê SC-5 para Avaliação do Ciclo de Vida que encontra-se sediado na França. Este subcomitê trata da avaliação dos produtos ou processos, considerando os impactos causados ao meio ambiente, desde a extração da matéria-prima usada na geração do produto, e por todo processo produtivo, levando em conta as emissões de efluentes, até o descarte do produto com sua reintegração ao meio ambiente.

A norma, no seu contexto geral, vem unificar a linguagem e a metodologia de mercado (cliente e fornecedor), incentivando as mudanças na condução do SGA e sistematizando os procedimentos, de maneira a se obter melhoria na qualidade de vida.

Tecnicamente, a Análise do Ciclo de Vida é composta das seguintes fases, segundo as normas ISO 14000:

- ISO 14040 – Análise do Ciclo de Vida – Princípios gerais e práticas

- ISO 14041 – Análise do Ciclo de Vida - Inventários

- ISO 14042 – Análise do Ciclo de Vida – Análise dos impactos

- ISO 14043 – Análise do Ciclo de Vida - Interpretações

Ostrenga (1994) diz que custeio por ciclo de vida é a prática de se organizar os custos de acordo com os estágios de vida de um produto ou serviço, e usar esse perfil para se tomar decisões a seu respeito.

O controle dos custos ambientais por ciclo de vida dos produtos, de acordo com Ribeiro & Rocha (1999), permitirá ao gestor da área de controle ambiental identificar e analisar os estágios em que se concentram as realizações de tais custos. Obtida a justificativa para a sua realização, torna-se um elemento de controle e acompanhamento dos próximos processos, de forma a assegurar sua conformidade com os dados orçados.

A avaliação do ciclo de vida do produto é definida por Chehebe (1998) como uma técnica para avaliação dos aspectos ambientais e dos impactos potenciais, associados a um produto, compreendendo etapas que vão desde a retida da natureza das matérias-primas elementares que entram no sistema produtivo (berço) à disposição final (túmulo).

O referido autor diz que a análise do ciclo de vida pode ser utilizada com um enfoque gerencial para vários propósitos, pois ajuda no seguinte:

- a identificar oportunidades de melhoramentos dos aspectos ambientais, considerando as várias fases de um sistema de produção;

- na tomada de decisão, por exemplo, no estabelecimento de prioridades ou durante o projeto de produtos e processos, podendo levar à conclusão de que a questão ambiental mais importante para uma determinada empresa pode estar relacionada ao uso de seu produto, e não às suas matérias-primas ou ao processo produtivo;

- como parte do processo para avaliar a seleção de componentes feitos de diferentes materiais;

- Na avaliação da performance ambiental.

Na realidade, a análise do ciclo de vida propõe-se a responder às questões e às dúvidas mais comuns quando da concepção de um produto. De acordo com Alves (2001): que embalagens causam menos danos ao meio ambiente: retornáveis ou recicláveis? Quais dessas alternativas são mais viáveis economicamente? Essas e outras questões são importantes, pois as empresas são responsáveis pelo produto até a disposição final, conforme a legislação brasileira atual.

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